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歐盟、英國、日本等地跨境服務增值稅如何征收？

　　目前，全球大約165個國家和地區征收增值稅/貨物勞務稅，但在將增值稅適用于國際貿易，特別是跨境服務領域時，不同國家有著不同的實踐標準，接下來，鷹飛國際為您介紹最具代表性、最典型的歐盟、英國、日本和新西蘭的跨境服務增值稅政策。

　　歐盟

　　歐盟1977增值稅指令規定：各成員國在服務供應商所在地征收增值稅，即“來源地原則”征收增值稅。

　　隨著跨境服務貿易的發展，各國逐漸發現這一規則對國際貿易的不利影響，開始在實踐中設定了各種例外條款，將許多服務商品改為按“目的地原則”征收增值稅。

　　2000年歐盟決定修訂立法，對跨境服務改為根據消費地原則確定增值稅征收地。2008年歐盟指令規定，自2010年1月1日起將B2B服務貿易的征收地改為消費所在地，消費地的確認標準為服務購買者、企業或其他固定機構所在地或購買者的長期居住地。

　　原則上，服務提供方需在接受方所在地注冊登記并申報繳納相關稅款。實際操作中，當客戶屬于增值稅納稅人時，通常通過“逆向征收”機制征收，由服務接受方承擔納稅義務，并可全額抵扣進項稅額。

　　B2C服務貿易的征收地在改革初期仍為供應商所在地，然后逐步改革，直到2015年將征收地全部改為消費所在地。

　　為了減輕服務提供者的納稅負擔，歐盟采取“一站式服務方案”（European Union’s One Stop Shop Scheme），當消費者位于多個成員國時，服務提供者可以選擇在其中一個成員國進行增值稅登記并按消費者所在國稅率繳納增值稅，所繳納的增值稅由該國再分配給其他相關國家。

　　2015年1月1日起，歐盟允許服務提供商不必直接在其消費者所在的各個國家進行增值稅注冊，而是選擇使用更為簡單的“迷你一站式注冊機制”。

　　根據VAT MOSS的相關規定，非歐盟服務提供商可以選擇任何歐盟成員國為其認定的增值稅識別號所在國，通過單一日歷季度回報計算其B2C項下提供數字服務的增值稅總額。

　　英國

　　英國增值稅對境內供應貨物或服務、在境內從其他成員國采購貨物或從成員國外進口貨物的行為課征，由英國皇家稅務海關總署根據《1994增值稅法案》征管，有20%的標準稅率、5%的低稅率和零稅率三檔稅率。

　　1、對跨境服務貿易采用消費地原則征收增值稅。

　　根據英國增值稅第741A通告（VAT 741A Notice）2017年11月1日修訂版本8的相關規定：英國對大部分跨境服務都采用目的地原則。即在消費者所在地征收增值稅，但是也存在在服務實際發生地征收增值稅的少數例外情況。

　　（1）當消費者為企業時：消費者所在地是指接受服務的企業的營業場所或其他固定機構的所在地；

　　（2）當接受服務的企業有兩個以上機構時：消費者所在地應當是實際接受服務的機構的所在地。

　　（3）當消費者為個人時：消費者所在地是個人經常性居住地。

　　2、對出口服務實行零稅率。

　　英國對于部分出口服務適用增值稅零稅率，具體包括：中介服務、為外國政府提供的培訓等。

　　3、對進口服務征收增值稅。

　　英國對B2B情形下的進口服務征收增值稅。當進口服務的接受者是企業時，由提供進口服務的外國企業在英國進行增值稅登記并繳納增值稅。

　　自2012年12月1日起，未在英國境內設立機構的提供跨境服務的境外納稅人，可免于增值稅登記，實行“逆向征收”（Reverse Charge）的簡易措施。即在B2B情形下，購買其他國家企業提供的服務的英國企業，必須采取“逆向征收”的方式在英國繳納增值稅，即由購買進口服務的英國企業在英國申報并繳納增值稅。

　　B2C情形下的進口數字服務，英國按照歐盟增值稅指令的相關規定采取措施，實行“一站式服務方案”（One Stop Shop Scheme）。

　　日本

　　日本消費稅（Japan Consumption Tax，JCT）是與增值稅類似的一種多級間接稅，對幾乎所有日本國內交易課征，消費稅稅率為8%。為了保證國內外企業的平等競爭，外國企業對日本市場提供的跨境服務與國內交易一樣，需要繳納消費稅。

　　1、對跨境服務貿易采用消費地原則征收消費稅。

　　為與消費稅對消費行為課稅的本質屬性相一致，日本對跨境服務的供應地標準（the place-of-supply criteria），已由提供者所在地改為消費者所在地，即采用目的地原則。

　　2、對出口服務實行零稅率。

　　日本消費稅法規定，適用消費稅零稅率的服務出口主要包括以下幾種：

　　（1）國際運輸。從日本至其他國家以及從其他國家至日本的國際運輸一律適用消費稅零稅率，即使部分運輸發生在日本境內。此外，發生在其他國家之間的國際運輸不在日本消費稅的征收范圍之內。

　　（2）轉讓、租賃和修理用于國際運輸的輪船和飛機適用消費稅零稅率。

　　（3）為外國貨物提供的運輸和儲存服務適用消費稅零稅率。

　　（4）日本和其他國家之間的通訊和郵寄適用消費稅零稅率。

　　（5）向非居民轉讓或出租無形資產適用零稅率。

　　（6）提供給非居民的服務適用消費稅零稅率。

　　但以下幾種提供給非居民的服務不能適用零稅率：

　　（1）與坐落在日本境內的資產相關的運輸或存儲服務；

　　（2）在日本境內的餐飲和住宿服務；

　　（3）在日本境內的交通服務和對日本境內不動產進行管理等其他直接在日本境內享受的服務。

　　向非居民提供免稅金融服務也可以適用零稅率，可以抵扣進項稅額。為了適用消費稅零稅率，服務提供商必須提供相關證明文件。

　　3、對進口服務征收消費稅。

　　自2015年10月1日起，日本對進口服務征收消費稅的范圍擴大至電子圖書、音樂及廣告10.對外國企業的登記注冊制度自同年7月1日起實行。

　　按照日本消費稅法（Japanese Consumption Tax Law）規定：外國企業在日本的年應稅銷售額（2013財年）高于1000萬日元的，為日本消費稅納稅人（2015財年）。

　　對于B2B電子商務，外國企業應通知其日本客戶“逆向征收機制”下計算繳納增值稅。對于B2C電子商務，外國企業必須在日本國家稅務局注冊后，其日本客戶從其進口服務才能抵扣進項稅款。在未登記注冊的情況下，外國企業仍可申報、繳納消費稅，但其日本客戶無法就購進服務抵扣進項稅款。

　　對比上述發達國家和國際組織的跨境服務增值稅實踐，總體特征是增值稅對最終消費者征稅，即共同遵循目的地原則。從世界范圍看，增值稅征稅范圍廣、稅率簡單化一和減免稅優惠政策簡便是總體趨勢，使得這一稅制很少在適用性方面產生爭議。

　　新西蘭

　　新西蘭1986年推行貨物勞務稅（GST）改革，通過寬稅基、單一稅率、鮮有減免稅等最簡單、最有效的增值稅制度安排實現稅收中性原則，被譽為現代增值稅制度的范本。

　　2016年10月1日起，新西蘭根據5月10日議會通過的稅收法案，開始對境外供應商向新西蘭提供跨境服務和無形資產征收稅率為15%的貨物勞務稅。這與OECD關于跨境貿易的《國際增值稅/貨物勞務稅指南》及國際做法是一致的。

　　1、對跨境服務貿易采用目的地原則征收增值稅。

　　“現場提供的勞務”（on-the-spot services）指的是以勞務的實際提供地作為增值稅的征稅地。包括：理發、按摩、美容、住宿、餐飲、電影院觀影、歌劇話劇、會展、博物館、公園、參加體育賽事等。

　　“遠程提供的勞務”（remote services）是用勞務接受方的經常居住地作為勞務實際消費地的代理變量。包括：咨詢、會計、法律服務、金融和保險服務、電信和廣播服務、在線軟件的銷售以及軟件的維護、電子內容的在線提供（比如在線電影、TV、音樂的下載）、在線數據存儲，在線游戲等。

　　2、對出口服務實行零稅率。

　　根據新西蘭GST條例（The GST ACT）規定：新西蘭對出口服務實行零稅率政策。即對出口服務按征稅稅率15%全額退稅，既便于企業征退稅情況的全面管理，有助于征退稅銜接，又減少了稅收管理環節，降低了稅收成本。

　　3、對進口服務征收增值稅。

　　新西蘭對海關完稅價格為60新元（包括GST、關稅和其他稅費）以上的進口貨物和服務征收增值稅。

　　若僅考慮GST，60新元的起征點相當于加上運費價值約400新元的郵品。若再加上10%的關稅、保險費和更高的運費，相應的貨品價值則更低。

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　　我國跨境服務增值稅政策現狀

　　《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）及附件4《跨境應稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策的規定》，對跨境應稅行為增值稅政策作了總體性的概述。

　　（一）稅收管轄權延續“地域+居民”概念

　　對于跨境服務稅收管轄權在一定程度上延續了原來營業稅的邏輯，采用“地域+居民”概念。“在境內銷售應稅服務”的判定標準是應稅服務銷售方或者購買方在境內，同時還明確規定了境外單位或個人向境內單位或個人銷售完全在境外發生的應稅服務不屬于“在境內銷售應稅服務”。

　　即以“服務銷售者和購買者所在地”為標準來判斷是否征收增值稅，只要應稅服務的銷售者或者購買者中有一方在我國境內，就需要征收增值稅。在此基礎之上，又以列舉的方式明確了不屬于我國增值稅征稅范圍的幾項跨境服務。此“境內”既是地域概念，也包含居民概念。

　　（二）征稅規則較以往更能體現“目的地原則”

　　對于跨境服務的稅務處理規定較營業稅時期有進一步發展和突破，更能體現“目的地原則”（The Destination Principle）。

　　一方面，除了明確規定的幾項應稅服務以外，對境外單位或個人向境內單位或個人提供的應稅服務（即進口服務）征收增值稅，符合在服務最終消費地課稅的要求；另一方面，對境內單位或個人向境外提供的應稅服務（即出口服務）實行零稅率或者免稅的政策。

　　（三）滲透對B2B與B2C的區分

　　雖未明確提出B2B和B2C的概念，但在列舉零稅率和免稅服務稅目范圍時，考慮了各稅目B2B和B2C的性質，通過對不同稅目的服務規定不同的處理原則起到了區別對待的作用，并利用“單位”或“個人”的字眼來適用管轄權標準。

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